Una breve disamina interpretativa alla luce del D.lgs 135/2015 della Legge di Bilancio 2017, della Circolare AgE 5/E del 16/03/2016, del DM 27/05/2015, della Comunicazione della Commissione UE (2014/c 198/01) del 27 Giugno 2014 del Manuale Frascati, del OIC 24 e della applicabilità del Bonus Ricerca

L’ambito di classificazione delle spese di ricerca ai fini della applicazione del bonus ricerca

Preliminarmente, si ricorda che, sul piano generale, l’individuazione delle attività ammissibili previste dall’art. 3 del citato decreto-legge 145/2013 è stata condotta dal legislatore ricalcando le definizioni di“ricerca fondamentale”, “ricerca applicata” e “sviluppo sperimentale”contenute nel paragrafo 1.3, punto 15, della Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014, recante “Disciplina degli aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione”.

Tali definizioni, com’è noto, sono a loro volta mutuate nella sostanza da quelle adottate a livello internazionale per le rilevazioni statistiche nazionali in materia di spese in R&S, secondo i criteri di classificazione definiti in ambito OCSE e, più in particolare, nel c.d. Manuale di Frascati, concernente “Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”: in questo senso, al punto 75 della citata Comunicazione 198/01 del 2014, viene espressamente precisato che “Per classificare le diverse attività in base alla pertinente categoria, la Commissione si baserà sulla propria prassi nonché sugli esempi e le spiegazioni specifiche fornite nel Manuale di Frascati dell’OCSE”.

Classificazione delle spese di Ricerca ai fini della applicazione del bonus

Obiettivo della tabella sopra esposta è quello di evidenziare le correlazioni tra le definizioni di Ricerca e Sviluppo da un punto di vistacivilistico (Codice Civile e OIC 24), quelle presenti nei documenti di emanazione Ministeriale e dell’Agenzia delle Entrate in materia di Credito d’imposta Ricerca e Sviluppo e quelle presenti nel Manuale di Frascati, documento riconosciuto come standard di riferimento negli studi di R&S in tutto il mondo ed utilizzato anche in ambito comunitario.

Ricerca di base/Ricerca fondamentale

Si ricorda che in questa tipologia rientrano i costi sostenuti dall’impresa che non fanno capo ad uno specifico prodotto/processo, ma che si considerano di utilità generale in quanto portatori di nuove conoscenze acquisite.

Le attività in ricerca di base/ricerca fondamentale:

➢ Sono agevolabili per il credito d’impostase non sonoprevisti usi commerciali diretti dei lavori e delle sperimentazioni riconducibili alla ricerca fondamentale;

L’uso commerciale diretto dei lavori, andrebbe contro il presupposto dell’agevolazione, che richiede da parte del fruitore lo svolgimento di una attività di investimento diretto o commissionato a terzi in Ricerca e Sviluppo; non a caso dall’agevolazionesi ricorda sono esclusi tutti i soggetti che effettuano attività di R&S su commissione di terzi – a partire dal 2017 la Legge di Bilancio introduce una deroga al predetto principio in caso di committente straniero ubicato in paesi aderenti all’Unione Europea o allo Spazio Economico Europeo o in Stati che consentono un adeguato scambio di informazioni.

Non sono capitalizzabili in quanto i costi sostenuti per la ricerca di base sono costi di periodo e quindi addebitati al conto economicodell’esercizio in cui sono sostenuti, poiché rientrano nella ricorrente operatività dell’impresa e sono, nella sostanza, di supporto ordinario all’attività imprenditoriale della stessa. Questa non rappresenta una novità da un punto di vista civilistico in quanto anche prima del D.Lgs. 139/2015, la ricerca di base era un costo di esercizio.

Ricerca applicata/Ricerca Industriale

A tale tipologia di costi si riconduce l’insieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che si riferiscono direttamente alla possibilità ed utilità di realizzare nuovi prodotti, processi o servizi.

Le attività in ricerca applicata/ricerca industriale:

➢ Sono agevolabili per il credito d’imposta;

➢ Non sono capitalizzabili: questo rappresenta una novità per il bilanci 2016 e successivi, in quanto il D.Lgs. 139/2015, ha eliminato le parole “costi di ricerca” nella voce B.I.2. delle immobilizzazioni immateriali dell’attivo patrimoniale mantenendo solo i costi di sviluppo.

Si pone quindi il problema di come adempiere a tale obbligo civilistico, ricordando che tale novità non ha alcuna influenza sul calcolo del credito d’imposta.

➢ Sono agevolabili per il credito d’imposta e ricomprendono:
• acquisizione, combinazione, strutturazione e utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica, tecnologica, commerciale allo scopo di produrre piani, progetti o disegni per prodotti, processi o servizi nuovi, modificati o migliorati;
➢ Sono capitalizzabili, in quanto il D.Lgs. 139/15 li ha lasciati come unica categoria di costi di R&S capitalizzabili.
• Essere chiaramente identificabili e misurabili e relativi ad uno specifico prodotto/processo (in caso di dubbi su quale prodotto/processo si riferiscano occorre imputarli a conto economico);
• Il prodotto/processo deve essere realizzabile/fattibile e la società deve disporre delle risorse necessarie per raggiungere questo scopo;
•Essere recuperabili, cioè le prospettive di reddito della società in merito al prodotto/processo sviluppato devono essere tali da riuscire a coprire:
– I costi per lo studio del prodotto/processo;
– I costi di sviluppo;
– I costi di produzione;
– I costi di vendita per la commercializzazione del prodotto.

  • definizione concettuale, alla pianificazione e alla documentazione concernenti nuovi prodotti, processi e servizi; tali attività possono comprendere l’elaborazione di progetti, disegni, piani e altra documentazione, purché non siano destinati a uso commerciale;
  • realizzazione di prototipi utilizzabili per scopi commerciali e di progetti pilota destinati a esperimenti tecnologici e/o commerciali, quando il prototipo è necessariamente il prodotto commerciale finale e il suo costo di fabbricazione è troppo elevato per poterlo usare soltanto a fini di dimostrazione e di convalida;
  • produzione e collaudo di prodotti, processi e servizi, a condizione che non siano impiegati o trasformati in vista di applicazioni industriali o per finalità commerciali.

Costi di sviluppo/Sviluppo sperimentale

Come detto, tali costi insorgono quando l’attività di ricerca consiste nell’applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze possedute o acquisite, in un piano o progetto diretto alla produzione di nuovi prodotti o processi o per migliorare prodotti o processi esistenti prima dell’inizio della produzione commerciale o dell’utilizzazione.

Le attività di sviluppo/sviluppo sperimentale per essere capitalizzate devono rispondere a precisi  requisiti:

Tra i costi, diretti e indiretti, che possono essere capitalizzati come costi di sviluppo rientrano le seguenti voci:

➢ stipendi e altri costi relativi al personale impegnato nell’attività di sviluppo;

➢ costi dei materiali e dei servizi impiegati nell’attività di sviluppo

➢ l’ammortamento di immobili, impianti e macchinari, nella misura in cui tali beni sono impiegati nell’attività di sviluppo;

➢ costi indiretti, diversi dai costi e dalle spese generali ed amministrativi, relativi all’attività di sviluppo;

➢ gli altri costi, quali ad esempio l’ammortamento di brevetti e licenze, nella misura in cui tali beni sono impiegati nell’attività di sviluppo

Da un punto di vista civilistico, in merito alla capitalizzazione dei costi di sviluppo si modifica il periodo di ammortamento, non più obbligatorio in un massimo cinque anni, ma che va parametrato alla vita utile. Solo nei casi eccezionali in cui questo non sia attendibilmente stimabile si ammortizzeranno i costi di sviluppo secondo il precedente principio (periodo di ammortamento non superiore a cinque anni).
Documenti da consultare
Manuale Frascati
Circolare AgE 5_E del 16_03_2016

 

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Nicola Vernaglione